Постоянное представительство, прибыль от предпринимательской деятельности и ассоциированные предприятия

Статья 5 и её определение

Статья 5 конвенции определяет постоянное представительство как «постоянное место деятельности, через которое предприятие полностью или частично осуществляет свою деятельность».¹ Пункт 2 перечисляет классические примеры: место управления, филиал, контору, фабрику, мастерскую, лабораторию, рудник или иное место добычи природных ресурсов, а также строительную площадку либо строительный или монтажный объект продолжительностью более двенадцати месяцев. Пункт 3 исключает подготовительную и вспомогательную деятельность: использование сооружений исключительно для хранения, демонстрации или поставки товаров, содержание запасов для этих целей или для переработки другим предприятием, а также постоянное место деятельности, используемое исключительно для закупки товаров, рекламы, предоставления информации или научных исследований. Пункт 4 рассматривает в качестве постоянного представительства зависимого агента, который имеет и обычно использует в другом государстве полномочия заключать договоры от имени предприятия. Пункт 5 исключает брокеров, комиссионеров общего профиля и иных независимых агентов, действующих в рамках своей обычной деятельности, а пункт 6 подтверждает, что дочерняя компания самим фактом своего существования не образует постоянного представительства материнской компании.²

Определение следует Модельной конвенции 1963 г. и не было изменено проектом BEPS. Поэтому конвенция не содержит расширенной агентской оговорки Модельной конвенции ОЭСР 2017 г., которая охватывает лицо, «обычно играющее главную роль, ведущую к заключению договоров», регулярно заключаемых без существенных изменений. Не содержит она и правила против фрагментации, которое лишает освобождения для подготовительной деятельности, если предприятие разделяет единую хозяйственную операцию на несколько небольших частей.³ Сомнительно, что эти изменения применяются между Швейцарией и Италией через Многостороннюю конвенцию. Швейцария решила принять по существу лишь минимальный стандарт и сделала оговорки против изменений определения постоянного представительства в статьях 12–15 Многосторонней конвенции. Сама Италия при подписании сделала оговорку в отношении статей 12 и 14 в полном объёме и выбрала вариант A статьи 13, который не может действовать при наличии швейцарской оговорки. Поэтому даже после ратификации Италией определение в договоре осталось бы определением 1976 г.⁴

Итальянское внутреннее определение

Итальянское внутреннее право пошло дальше. Статья 162 TUIR в редакции Закона о бюджете на 2018 г. воспроизводит расширенную агентскую оговорку и правило против фрагментации Модельной конвенции ОЭСР 2017 г. Кроме того, она рассматривает в качестве постоянного представительства «значительное и продолжительное экономическое присутствие» в Италии, организованное таким образом, чтобы не иметь в стране физического воплощения; это правило направлено на цифровой бизнес.⁵ Если применяется договор, статья 169 TUIR позволяет налогоплательщику ссылаться на более благоприятное определение договора. Поэтому для швейцарского предприятия более узкое определение конвенции имеет приоритет над внутренней нормой. Итальянский торговый агент, который ведёт переговоры о договорах для торговой компании из Лугано, но оставляет их подписание за Лугано, не создаёт постоянного представительства по пункту 4 статьи 5 конвенции, хотя по внутренней норме мог бы его создать. Практическая ценность этой защиты зависит от фактических обстоятельств. Итальянские налоговые проверяющие и прокуроры нередко утверждают, что агент в действительности заключает договоры или что швейцарская компания управляется из Италии и поэтому сама является итальянским резидентом.

Этот риск особенно высок в структурах, типичных для Тичино. Компания из Лугано, принадлежащая итальянской семье, часто нанимает членов семьи, проживающих в Ломбардии, пользуется услугами итальянского бухгалтера и проводит заседания совета директоров, в которых участники из Милана присутствуют по видеосвязи. Каждый из этих элементов сам по себе безобиден. В совокупности же они могут обосновать вывод о том, что место фактического управления находится в Италии (ст. 4 п. 3 конвенции) или что у компании есть в Италии место управления, образующее постоянное представительство (ст. 5 п. 2 лит. a). Разница существенна. Если компания является итальянским резидентом, Италия облагает налогом её прибыль, полученную по всему миру. Если у неё есть лишь итальянское постоянное представительство, Италия облагает налогом только прибыль, относимую к этому представительству согласно статье 7.⁶ Итальянские дела об esterovestizione и доказательства, которые компании из Лугано следует сохранять, рассматриваются в главе F.II.

Примечания

1. Конвенция, ст. 5 п. 1, текст (см. выше): «una sede fissa di affari in cui l'impresa esercita in tutto o in parte la sua attività». ↩
2. Конвенция, ст. 5 пп. 2–6, в кратком изложении текста (см. выше). ↩
3. Многосторонняя конвенция по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения от 24 ноября 2016 г. (MLI), SR 0.671.1, ст. 12 п. 1 (лицо, которое «gewöhnlich die führende Rolle beim Abschluss von Verträgen einnimmt, die regelmässig ohne wesentliche Änderung» заключаются предприятием) и ст. 13 п. 4 (деятельность, образующая «sich ergänzende Aufgaben ..., die Teil eines zusammenhängenden Geschäftsbetriebs sind»), https://www.droit-bilingue.ch/de-it/0.6/0.67/0.671.1-12-15.html и https://www.droit-bilingue.ch/de-it/0.6/0.67/0.671.1-13-16.html; эти положения соответствуют ст. 5 пп. 4.1 и 5 Модельной налоговой конвенции ОЭСР в редакции 2017 г., пересмотренной по итогам доклада по Действию 7 BEPS. Конвенция, ст. 5 пп. 3 и 4, текст (см. выше). ↩
4. Roland Böhi, Danielle Wenger и Nicole Fröhlich, «Implementation of Multilateral Instrument (MLI) in Switzerland», Mondaq, 15 мая 2019 г., https://www.mondaq.com/tax-treaties/805558/implementation-of-multilateral-instrument-mli-in-switzerland (Швейцария «largely limit[s] itself to the adoption of the minimum standard»); Федеральное постановление об одобрении MLI (проект, приложенный к посланию Федерального совета, итальянский текст), ст. 1 п. 3 лит. d, https://www.newsd.admin.ch/newsd/message/attachments/50936.pdf (оговорки согласно ст. 12 п. 4, ст. 13 п. 6 лит. a, ст. 14 п. 3 лит. a и ст. 15 п. 2 MLI); ОЭСР, «Italy: Status of List of Reservations and Notifications at the Time of Signature», https://www.oecd.org/tax/treaties/beps-mli-position-italy.pdf (конвенция со Швейцарией от 9 марта 1976 г. указана как охватываемое соглашение № 73; оговорки в отношении ст. 12 и 14 в полном объёме; вариант A согласно ст. 13 п. 1). ↩
5. TUIR, ст. 162, в редакции Закона № 205 от 27 декабря 2017 г. (Закон о бюджете на 2018 г.), ст. 1 п. 1010, Brocardi.it, https://brocardi.it/testo-unico-imposte-redditi/titolo-iii/capo-i/art162.html («significativa e continuativa presenza economica» без «consistenza fisica»; правило против фрагментации для взаимодополняющих видов деятельности, являющихся частью «operazione aziendale unitaria»; зависимый агент, который обычно заключает договоры или играет главную роль, ведущую к их заключению без существенных изменений). ↩
6. Конвенция, ст. 4 п. 3, ст. 5 п. 2 лит. a и ст. 7 п. 1, текст (см. выше). ↩

Только для общего ознакомления. Настоящая статья не является юридической или налоговой консультацией, не заменяет консультацию по конкретному делу и не создаёт отношений между адвокатом и клиентом. Она отражает правовое положение по состоянию на октябрь 2026 г.