Административная помощь по налоговым делам

От фискального исключения к стандарту ОЭСР

До 2009 г. Швейцария оказывала административную помощь по налоговым вопросам лишь небольшому числу договорных партнёров и в большинстве случаев только при налоговом мошенничестве. Решающий поворот произошёл 13 марта 2009 г. Под угрозой включения в список ОЭСР юрисдикций, отказывающихся от сотрудничества, Федеральный совет объявил, что Швейцария примет стандарт статьи 26 Модельной конвенции ОЭСР и снимет свою оговорку к этой статье.¹ Новый стандарт требует обмена информацией, которая «предположительно значима» для администрирования или применения внутреннего налогового законодательства запрашивающего государства. Он больше не различает налоговое мошенничество и уклонение от уплаты налогов. Запрашиваемое государство также не может отказать в помощи на том основании, что информация находится у банка. В части G этой книги описано, как проходили переговоры о пересмотренных соглашениях и как дело UBS их ускорило. В этом разделе описывается сложившийся в результате правовой режим.

Внутренняя процедура регулируется Федеральным законом от 28 сентября 2012 г. о международной административной помощи по налоговым делам, известным по-немецки как Steueramtshilfegesetz (StAhiG), а по-английски как Tax Administrative Assistance Act (TAAA). Закон регулирует исполнение административной помощи при обмене информацией по запросу и при спонтанном обмене информацией на основании соглашений об избежании двойного налогообложения (СИДН) и иных международных соглашений.² Компетентным органом является Федеральная налоговая администрация в Берне. Её постановление об исполнении закона и субсидиарно Федеральный закон об административной процедуре дополняют эти рамки. Международными основаниями служат СИДН, соглашения об обмене налоговой информацией, заключённые с государствами, не имеющими со Швейцарией СИДН, и многосторонняя Конвенция о взаимной административной помощи по налоговым делам Совета Европы и ОЭСР.³

Налоговый канал отличается от уголовно-правовой взаимной помощи двумя особенностями. Во-первых, он функционирует между административными органами: Федеральной налоговой администрацией со швейцарской стороны и иностранным налоговым органом с другой. Во-вторых, полученная информация в принципе может использоваться для налогового обложения, тогда как её использование в уголовных производствах зависит от условий применимого соглашения. Требование двойной преступности не применяется. Вместо этого Федеральная налоговая администрация проверяет, является ли запрашиваемая информация предположительно значимой и отвечает ли запрос формальным требованиям соглашения.

Предположительная значимость и «рыболовные экспедиции»

Закон устанавливает три основания, по которым запрос не рассматривается. Запрос недопустим, если он представляет собой «рыболовную экспедицию» (fishing expedition), если в нём запрашивается информация, не охваченная положениями применимого соглашения об административной помощи, или если он нарушает принцип добросовестности, «в частности если он основан на информации, полученной путём деяния, наказуемого по швейцарскому праву».⁴ Понятие «рыболовной экспедиции» обозначает внешнюю границу предположительной значимости. Запрос, имеющий целью без конкретных оснований выяснить, есть ли у налогоплательщика вообще какие-либо активы в Швейцарии, является «рыболовной экспедицией». Запрос, который описывает налогоплательщика, приводит основания полагать, что у него есть счёт в швейцарском банке, и разъясняет налоговую цель, таковой не является.

Федеральный верховный суд толкует требование предположительной значимости широко, в пользу запрашивающего государства. Швейцарские органы не должны проверять обоснованность иностранного налогового обложения по существу. Им достаточно убедиться в том, что запрашиваемая информация может быть для него значимой. Суд также применяет презумпцию добросовестности к заявлениям запрашивающего государства. Швейцарские органы должны опираться на факты, изложенные в запросе, если только те не являются явно ложными или противоречивыми либо конкретные доказательства не свидетельствуют о недобросовестности запрашивающего государства.

Групповые запросы и запросы по спискам

Важнейшим событием в практике последнего десятилетия стало признание запросов, в которых не названы соответствующие налогоплательщики. Групповой запрос описывает категорию лиц по модели поведения, например всех клиентов определённого банка, которые проживали в запрашивающем государстве, имели счёт в определённый период и не ответили на просьбу банка подтвердить соблюдение ими налоговых обязательств. Пересмотренный комментарий 2012 г. к статье 26 Модельной конвенции ОЭСР признал, что такие запросы могут быть допустимы. Швейцария соответствующим образом изменила свой закон.⁵

Федеральный верховный суд подтвердил допустимость групповых запросов в принципиальном решении сентября 2016 г. по запросу Нидерландов. Нидерландский налоговый орган запросил информацию о неназванных клиентах швейцарского банка, которые, несмотря на письменные просьбы, не доказали, что их счета задекларированы. Суд признал, что такой запрос отвечает стандарту предположительной значимости и не является запрещённой «рыболовной экспедицией». Он отменил решение Федерального административного суда, отказавшего в помощи, и подтвердил окончательное решение Федеральной налоговой администрации.⁶

Закон содержит специальные правила об уведомлении лиц, затронутых групповым запросом. По требованию Федеральной налоговой администрации банк или иной держатель информации должен установить охватываемых лиц. Администрация уведомляет лиц, проживающих в Швейцарии, напрямую. Держателя информации она просит уведомить лиц, проживающих за рубежом, и предложить им назначить в Швейцарии лицо, уполномоченное принимать документы. Кроме того, администрация анонимно уведомляет всех затронутых лиц путём публикации в Федеральном вестнике, и лицо, не отреагировавшее в течение двадцати дней после этой публикации, утрачивает возможность участвовать в процедуре до вынесения окончательного решения.⁷ Анонимизированные объявления в Федеральном вестнике с длинными рядами инициалов, дат рождения и гражданств стали привычной картиной для читателей официального издания в годы после 2014-го.

Другую категорию образуют запросы по спискам, в которых налогоплательщики идентифицируются не по имени, а по номерам счетов или иным данным. Важнейшее дело возникло из французского запроса 2016 г. в отношении около 40 000 счетов в UBS, основанного на списках, которые немецкие органы изъяли в ходе собственных расследований и передали Франции. Цифры были значительными. В январе 2017 г. швейцарское общественное вещание сообщило, что только в 2016 г. Федеральная налоговая администрация получила 66 553 запроса, во многом из-за таких массовых запросов, по сравнению с 2 791 в предыдущем рекордном 2014 г. Список запрашивающих государств возглавляла Франция.⁸

Федеральный административный суд отказал в помощи. Федеральный верховный суд отменил это решение постановлением от 26 июля 2019 г., опубликованным как BGE 146 II 150. Он квалифицировал французский запрос как запрос по списку, в котором затронутые лица могли быть идентифицированы по номерам счетов. Суд признал, что запрос не является «рыболовной экспедицией». Списки были обнаружены в ходе уголовных расследований, а выборочная проверка показала, что весьма значительная доля идентифицированных владельцев счетов являлась французскими налогоплательщиками. Применительно к принципу добросовестности суд опирался на заверения, данные Францией в июле 2017 г. Франция обязалась использовать информацию лишь в налоговых целях, а не в уголовном производстве, которое она вела против самого UBS.⁹ Решение было политически чувствительным, поскольку банк одновременно являлся обвиняемым во французском уголовном процессе по делу о незаконном привлечении клиентов и квалифицированном отмывании доходов от налогового мошенничества, описанном в части G. Поэтому швейцарскому суду пришлось обеспечить, чтобы канал административной помощи не использовался для получения доказательств против самого швейцарского банка.

Похищенные данные и принцип добросовестности

Вопрос о похищенных данных занимает швейцарские суды с тех пор, как в конце 2000-х годов бывшие сотрудники банков начали продавать данные клиентов иностранным налоговым органам. Германия купила несколько носителей данных швейцарских банков, а Франция получила данные, которые Эрве Фальчиани вынес из женевской дочерней структуры HSBC. Швейцария отреагировала, включив в закон правило, согласно которому запрос недопустим, если он нарушает принцип добросовестности, в частности если он основан на информации, полученной путём деяния, наказуемого по швейцарскому праву. Судебная практика придала этому правилу более узкий смысл, чем можно было бы предположить по его формулировке.

Отправной точкой стал французский запрос в отношении двух налогоплательщиков, имена которых происходили из данных Фальчиани. В 2010 г. Франция обязалась не использовать данные Фальчиани для запросов об административной помощи. В решении от 17 марта 2017 г. Федеральный верховный суд постановил, что это одностороннее обязательство породило законные ожидания, защищаемые принципом добросовестности. Поскольку между похищенными данными и запросом существовала причинная связь, суд оставил в силе отказ в помощи.¹⁰ Месяцем ранее, в другом французском деле, суд истолковал упоминание «деяний, наказуемых по швейцарскому праву» в швейцарско-французском соглашении как деяния, фактически наказуемые в Швейцарии, и постановил, что соглашение не допускает отказа, основанного лишь на том, каким образом запрашивающее государство получило исходные данные.¹¹

Дела, касающиеся Индии, дополнили картину. Индия получила часть данных Фальчиани от Франции в порядке спонтанного обмена и основала на них серию запросов. Федеральная налоговая администрация сначала отказала в них. После того как Индия подтвердила свой запрос, администрация в 2019 г. предоставила помощь, и Федеральный верховный суд одобрил это решение постановлением марта 2021 г. Суд разграничил две ситуации. Государство, покупающее швейцарские банковские данные, чтобы использовать их для запросов, действует недобросовестно. Государство, лишь использующее данные, полученные от другого государства в порядке спонтанной помощи, недобросовестно не действует. Поскольку доказательств того, что Индия заплатила за данные, не было, запрос был признан допустимым.¹²

Итогом стал прагматичный компромисс. Швейцария защищает себя от государств, активно торгующих похищенными данными, но признаёт, что такие данные, однажды попав в оборот между налоговыми администрациями, уже невозможно исключить из системы. Для клиентов цюрихских банков, чьи имена оказались в утёкших списках, практическое следствие состоит в том, что происхождение данных даёт мало защиты, если только запрашивающее государство само их не купило или не обещало их не использовать.

Субсидиарность, профессиональная тайна и новейшая судебная практика

Соглашения, основанные на стандарте ОЭСР, требуют, чтобы запрашивающее государство до обращения к Швейцарии исчерпало обычные источники информации, доступные в рамках его внутренней процедуры. Федеральный верховный суд последовательно признаёт достаточным соответствующее заявление запрашивающего государства. Во французском деле апреля 2018 г. он постановил, что такое заявление удовлетворяет принципу субсидиарности на момент запроса. Информация, полученная налогоплательщиком в ходе текущего производства, не делает запрос задним числом недопустимым, а бремя доказывания отпадения предположительной значимости лежит на стороне, которая на это ссылается.¹³ Более позднее решение касалось запроса израильского налогового органа в отношении 794 счетов, принадлежащих резидентам Израиля. Суд принял жалобу к рассмотрению как ставящую принципиальный правовой вопрос по статье 84a Закона о Федеральном верховном суде. Он постановил, что принцип субсидиарности не обязывает запрашивающее государство сначала обращаться к налогоплательщику, если этого не требует его собственное право, и что Швейцария сохраняет свободу усмотрения в предоставлении помощи даже в случае, когда субсидиарность соблюдена не полностью.¹⁴

Проверку прошла и профессиональная тайна. В решении от 4 мая 2026 г. Федеральный верховный суд постановил, что документы, которые адвокат представил в кантональную налоговую администрацию от имени клиента, могут быть переданы иностранному налоговому органу. Адвокатская тайна защищает сообщения, находящиеся у адвоката или которыми обмениваются адвокат и клиент. Она не распространяется на информацию, полученную налоговым органом от адвоката, или на переписку с адвокатом, находящуюся в распоряжении органа.¹⁵ Для консультантов, готовящих в Цюрихе добровольные декларации или запросы о налоговых разъяснениях (ruling), это решение служит напоминанием о том, что документы, поданные в налоговые органы, могут уйти дальше, чем предполагалось.

Уведомление, обжалование и последующее уведомление

Лица, затронутые запросом, обладают процессуальными правами, которые уже, чем в уголовно-правовой взаимной помощи, но всё же значительны. Федеральная налоговая администрация информирует их о запросе и его основном содержании. Лиц, проживающих в Швейцарии, она уведомляет напрямую. В отношении лиц, проживающих за рубежом, она просит держателя информации проинформировать их, а при невозможности этого публикует объявление в Федеральном вестнике.¹⁶ Окончательное решение может быть обжаловано в Федеральный административный суд в Санкт-Галлене. Распоряжения, предшествующие окончательному решению, включая распоряжения о принудительных мерах, могут исполняться немедленно и обжалуются только вместе с ним. Жалоба имеет приостанавливающее действие, и, как правило, проводится лишь один обмен письменными позициями.¹⁷ Дальнейшее обжалование в Федеральный верховный суд допустимо лишь в том случае, если дело ставит правовой вопрос принципиального значения или иным образом является особо важным.

Закон допускает также уведомление после передачи. В исключительных случаях Федеральная налоговая администрация уведомляет затронутых лиц лишь после передачи информации, если запрашивающий орган докажет, что предварительное уведомление поставило бы под угрозу цель помощи и успех его расследования.¹⁸ После того как информация покинула Швейцарию, затронутое лицо по существу может добиваться лишь признания передачи незаконной. Последующее уведомление остаётся исключением, и запрашивающее государство должно обосновывать его в каждом случае.

Взаимная оценка и спонтанный обмен

Глобальный форум по прозрачности и обмену информацией в налоговых целях оценивает своих членов в ходе взаимных оценок (peer review). Во втором раунде, результаты которого опубликованы в апреле 2020 г., Швейцария получила оценку «largely compliant» по стандарту обмена информацией по запросу. Федеральный совет отметил «значительные улучшения, в частности в отношении акций на предъявителя и эффективности обмена информацией на практике», тогда как Форум дал рекомендации по ряду конкретных пунктов.¹⁹ Эта оценка ставит Швейцарию в одну категорию с большинством крупных финансовых центров.

Параллельно развивался спонтанный обмен информацией по налоговым вопросам. Его основное применение в Швейцарии касается налоговых разъяснений (ruling). В соответствии с многосторонней конвенцией и законом Федеральная налоговая администрация передаёт заинтересованным государствам информацию о предварительных налоговых разъяснениях. Разъяснения, выданные с 2017 г., должны передаваться в течение трёх месяцев, а кантональные налоговые администрации обязаны сообщать о своих разъяснениях в Федеральную налоговую администрацию в течение шестидесяти дней. Налогоплательщик уведомляется до передачи и имеет десять дней для представления замечаний.²⁰ Для многонациональных групп с принципал-компаниями или финансирующими структурами в Цюрихе спонтанный обмен разъяснениями означает, что налоговые договорённости, согласованные с кантональным налоговым ведомством, становятся известны налоговым органам государств, в которых работает группа.

Примечания

1. Федеральный совет, пресс-релиз «Die Schweiz will den OECD-Standard bei der Amtshilfe in Steuersachen gemäss Art. 26 des OECD-Musterabkommens übernehmen», 13 марта 2009 г., https://www.admin.ch/gov/de/start/dokumentation/medienmitteilungen.msg-id-25863.html (снятие оговорки к ст. 26). Предыстория описана в части G. Пресс-релиз от 2 апреля 2009 г., в котором президент Конфедерации принял к сведению список ОЭСР: https://www.admin.ch/gov/de/start/dokumentation/medienmitteilungen.msg-id-26261.html. ↩
2. Ст. 1 TAAA, Федеральный закон от 28 сентября 2012 г. о международной административной помощи по налоговым делам, SR 651.1, английский текст на droit-bilingue.ch: https://www.droit-bilingue.ch/de-en/6/65/651.1-1-4.html. ↩
3. Федеральная налоговая администрация (ESTV), «Amtshilfe auf Ersuchen (EOIR)», https://www.estv.admin.ch/de/amtshilfe-auf-ersuchen-eoir, раздел о правовых основаниях. ↩
4. Ст. 7 TAAA, английский текст на droit-bilingue.ch: https://www.droit-bilingue.ch/de-en/6/65/651.1-7-12.html. ↩
5. Федеральный совет, Botschaft zur Änderung des Steueramtshilfegesetzes от 16 октября 2013 г., BBl 2013 8369, https://www.fedlex.admin.ch/filestore/fedlex.data.admin.ch/eli/fga/2013/1632/de/pdf-a/fedlex-data-admin-ch-eli-fga-2013-1632-de-pdf-a.pdf; в послании цитируется фрагмент о групповых запросах из пересмотренного комментария к статье 26 Модельной конвенции ОЭСР, опубликованного 18 июля 2012 г. Определение групповых запросов в ст. 3 лит. c TAAA введено Федеральным законом от 21 марта 2014 г. и вступило в силу 1 августа 2014 г. (AS 2014 2309), https://www.droit-bilingue.ch/de-fr/6/65/651.1-3-6.html. ↩
6. Федеральный верховный суд, BGE 143 II 136, решение 2C_276/2016 от 12 сентября 2016 г. (Нидерланды; допустимость групповых запросов без указания имён по ст. 26 СИДН Швейцария — Нидерланды и взаимосогласительной договорённости по пункту XVI Протокола), https://www.servat.unibe.ch/dfr/bge/c2143136.html. ↩
7. Ст. 14a TAAA, английский текст на droit-bilingue.ch: https://www.droit-bilingue.ch/de-en/6/65/651.1-14a-20.html. ↩
8. SRF News, «Kampf gegen Steuerbetrug – Ausländische Amtshilfe-Begehren steigen auf Rekordwert», 25 января 2017 г., https://www.srf.ch/news/schweiz/kampf-gegen-steuerbetrug-auslaendische-amtshilfe-begehren-steigen-auf-rekordwert. В статье упоминается французский запрос в отношении примерно 45 000 счетов в UBS. ↩
9. Федеральный верховный суд, BGE 146 II 150, решение 2C_653/2018 от 26 июля 2019 г. (Франция; ст. 28 СИДН Швейцария — Франция; предположительная значимость и «рыболовная экспедиция»; принцип специальности и тайна), https://www.servat.unibe.ch/dfr/bge/c2146150.html. ↩
10. Федеральный верховный суд, BGE 143 II 224, решение 2C_1000/2015 от 17 марта 2017 г. (Франция; данные Фальчиани; обязывающее одностороннее обязательство; ст. 7 лит. c TAAA), https://www.servat.unibe.ch/dfr/bge/c2143224.html. ↩
11. Федеральный верховный суд, BGE 143 II 202, решение 2C_893/2015 от 16 февраля 2017 г. (Франция; ст. 28 п. 3 лит. b СИДН Швейцария — Франция; ст. 7 лит. c TAAA; понятие деяний, наказуемых по швейцарскому праву), https://www.servat.unibe.ch/dfr/bge/c2143202.html. ↩
12. Федеральный верховный суд, решение 2C_750/2020 от 25 марта 2021 г. (Индия; данные Фальчиани, полученные в порядке спонтанного обмена; покупки не было), https://search.bger.ch/ext/eurospider/live/it/php/aza/http/index.php?highlight_docid=aza%3A%2F%2F25-03-2021-2C_750-2020&lang=it&zoom=&type=show_document, со ссылками на решения 2C_648/2017 от 17 июля 2018 г. и 2C_619/2018 от 21 декабря 2018 г. ↩
13. Федеральный верховный суд, BGE 144 II 206, решение 2C_28/2017 от 16 апреля 2018 г. (Франция; субсидиарность; предположительная значимость; добросовестность), https://www.servat.unibe.ch/dfr/bge/c2144206.html. ↩
14. Adrien Pasquarello, «Administrative assistance in tax matters: Subsidiarity, a principle without substance?», Centre de droit bancaire et financier (CDBF), Université de Genève, 23 октября 2025 г., https://cdbf.ch/en/1438/, о решении Федерального верховного суда 2C_352/2024. ↩
15. Joël Pahud, «Administrative Assistance in Tax Matters: Correspondence between a lawyer or notary and third parties», CDBF, 18 июня 2026 г., https://cdbf.ch/en/1467/, о решениях Федерального верховного суда 2C_506/2024 от 4 мая 2026 г. и 7B_1144/2025 от 20 мая 2026 г. ↩
16. Федеральная налоговая администрация, «Amtshilfe auf Ersuchen (EOIR)», https://www.estv.admin.ch/de/amtshilfe-auf-ersuchen-eoir, раздел об уведомлении. ↩
17. Ст. 19 TAAA, английский текст на droit-bilingue.ch: https://www.droit-bilingue.ch/de-en/6/65/651.1-19-26.html. ↩
18. Ст. 21a TAAA, английский текст на droit-bilingue.ch: https://www.droit-bilingue.ch/de-en/6/65/651.1-21a-29.html. ↩
19. Федеральный совет Швейцарии, «Global Forum: Switzerland scores well», пресс-релиз от 6 апреля 2020 г., https://www.admin.ch/gov/en/start/documentation/media-releases.msg-id-78708.html. ↩
20. Федеральная налоговая администрация, «Spontaneous Exchange of Information SEOI», https://www.estv.admin.ch/en/spontaneous-exchange-of-information-seoi. Обмен осуществляется только с государствами — участниками многосторонней Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам. ↩

Только для общего ознакомления. Настоящая статья не является юридической или налоговой консультацией, не заменяет консультацию по конкретному делу и не создаёт отношений между адвокатом и клиентом. Она отражает правовое положение по состоянию на октябрь 2026 г.